Самостоятельное уточнение налоговой декларации как условие освобождения от ответственности

Статья 81 НК РФ позволяет налогоплательщикам вносить изменения в налоговую декларацию (расчеты). Если налогоплательщик добросовестно уплачивает налоги в бюджет, самостоятельное уточнение налоговой декларации (не вынужденное) становится для него условием освобождения от ответственности. То же касается налоговых агентов, плательщиков страховых взносов и сборов. Иногда условием освобождения от ответственности является неосведомленность налогоплательщика о назначении налоговой проверки, обнаружении сотрудником ФНС ошибки, которая привела к уменьшению размера платежей, или факта неполноты отражения информации в первичной декларации на момент внесения корректировок в расчеты. Из-за данного условия имеют место быть различные подходы в правоприменении.

Самостоятельное уточнение налоговой декларации — спорные аспекты

Согласно указаниям п. 1 ст. 81 НК РФ, налогоплательщик имеет право на то, чтобы внести корректировки в поданную ранее налоговую декларацию и направить в ФНС уточненную декларацию в следующих случаях:

• если в декларации им будут обнаружены ложные сведения, не повлиявшие на сумму налога к уплате;
• когда плательщик налога увидит ошибку, из-за которой не была уменьшена подлежащая к перечислению в бюджет сумма налога.

Но налогоплательщик обязан (не имеет право, а обязан) скорректировать расчеты в налоговой декларации и передать в налоговую службу уточненную декларацию, если обнаруженные им ошибки или недостоверные данные привели к уменьшению итоговой суммы налога к уплате в бюджет.

Выходит, если интересы бюджета не затронуты, представлять «уточненку» нет острой необходимости — налогоплательщик сам решает, вносить изменения в расчеты, или нет (диспозитивная норма). Если же налог перечислен в бюджет в меньшем размере, чем должен быть уплачен, действует императивная норма, и плательщик налога обязан сообщить об ошибке. При этом выдвигается ряд условий, при соблюдении которых налогоплательщик освобождается от ответственности за неточности в первичной декларации. Условия эти будут зависеть от момента представления «уточненки».

Самостоятельное уточнение налоговой декларации — условия освобождения от ответственности

Ситуация 1. Уточненная декларация подается налогоплательщиком после того, как истечет срок подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога.

В таком случае налогоплательщик будет освобожден от ответственности, но при условии, что «уточненка» подавалась до того, как ему стало известно о том, что:

• налоговые инспекторы запланировали проведение выездной налоговой проверки;
• сотрудники ФНС обнаружили ошибки в расчетах, отсутствие информации в налоговой декларации или неполноту отражения необходимых данных, в результате чего сумма налога к уплате была уменьшена.

Ситуация 2. «Уточненка» подается, когда истек и срок подачи налоговой декларации, и срок уплаты налога.

В такой ситуации плательщик налогов может быть освобожден от ответственности, если:

• Уточненная декларация представлена им после того, как была проведена выездная проверка за соответствующий период, в ходе которой инспекторами не было найдено ошибок, отсутствия необходимой информации или неполноты ее предоставления, в результате чего была бы снижена сумма подлежащего к уплате налога.
• «Уточненка» от налогоплательщика получена налоговыми органами в то время, когда тот еще не знал о том, что сотрудники ФНС организуют выездную проверку, нашли ошибку или обнаружили недостоверные сведения, неполноту представления сведений или их отсутствие, в результате которых был уменьшен налог к уплате. При этом важно, чтобы он уплатил недостающую сумму налога и пени за просрочку до представления уточненной декларации.

Выводы очевидны. Законодатель, издавший статью 81 НК РФ, дает понять, что добросовестного налогоплательщика наказывать за ошибку будет излишним. Добросовестность подтверждается тем, что налогоплательщик сообщает налоговым органам об обнаруженной им ошибке в декларации по доброй воле, без принуждения, не испытывая давления от рисков обнаружения искажений фактов или ошибок налоговой службой.

В первом случае (когда «уточненка» подается после проведения выездной проверки) инспекция уже провела проверку и не обнаружила нарушений, однако, плательщик налога подает учтенную декларацию, самостоятельно узнав об имеющейся ошибке. Во втором случае важно, чтобы на момент подачи «уточненки» предприниматель не знал о том, что налоговая обнаружила неточности или ошибки в первичной декларации. Давайте разберемся, когда налогоплательщик считается «неосведомленным» об обнаружении ошибки, и с какого момента считается, что он знает о назначении выездной проверки.

Самостоятельное уточнение налоговой декларации — когда считается, что налогоплательщик узнал об обнаружении налоговой службой ошибки в декларации

Большинство налогоплательщиков волнует вопрос — считается ли плательщик налога осведомленным об обнаружении налоговой службой ошибки в первичной декларации, если он получил требование о предоставлении пояснений в рамках камеральной проверки. Здесь опираться можно на следующие моменты:

1. Налоговая служба не вправе произвольно отказаться от необходимости истребования пояснений к представленной налогоплательщиками декларации, иных документов и объяснений. Отправка требования означает, что сотрудники ФНС обнаружили признаки налогового правонарушения, а значит, если налогоплательщик не получал требования о представлении пояснений, значит, ФНС считает декларацию заполненной верно (Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 № 267-О).
2. Согласно положениям Письма ФНС РФ от 21.02.2024 № СА-4-9/3514@, само по себе требование налоговой о предоставлении уточнений и документов для проверки правильности оформления декларации еще не говорит о том, что будут обнаружены ошибки. Значит, даже после получения требования от ФНС налогоплательщик «успевает» представить уточненную декларацию.
3. Существует множество примеров из судебной практики, когда суды посчитали, что представление уточненной декларации после получения требования от ФНС о пояснении сведений, содержащихся в первичной декларации, не является добровольной подачей «уточненки» (если бы требования не было, налогоплательщик бы не «зашевелился»). К примеру, можно ознакомиться с Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 21.06.2016 № Ф05-7777/2016.

Само собой, фактическое получение акта налоговой проверки с соответствующими выводами инспекторов ФНС тоже является подтверждением осведомленности налогоплательщика.

Читайте также статью ⇒ «Уточненная декларация 3-НДФЛ (как заполнить в 2024 году)«.

Самостоятельное уточнение налоговой декларации — когда считается, что налогоплательщик узнал о назначении выездной проверки

Для целей п. 3, пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ необходимо определиться с тем, в каких случаях можно считать, что налогоплательщик, подавший уточненную декларацию, уже узнал о том, что налоговая служба обнаружила ошибку в первичной декларации. Налоговые консультанты утверждают, что здесь учитывается фактическое получение сведений о планируемой выездной проверке. Имеется в виду фактическое получение:

• каких бы то ни было требований или сообщений в рамках уже проводимой выездной проверки;
• письменного решения о проведении проверки;
• других сведений о проводимой или назначенной проверке.

Однако, законодатель в п. 4 ст. 31 НК РФ применил правовую фикцию, особый прием юридической техники, благодаря чему плательщик налогов «считается» получившим решение о проведении налоговой проверки, даже если он фактически его не получал. Существует множество примеров из судебной практики, доказывающих, что налогоплательщик может быть признан узнавшим о проведении проверки, тогда как уведомления о не получал. Рассмотрим 2 случая:

1. Суд признал налогоплательщика «знавшим» о готовящейся проверке, поскольку коммерческий директор и главный бухгалтер компании во время пребывания директора в отпуске отказались от получения решения о проведении проверки, заявив об отсутствии на то полномочий (Постановление от 22.04.2014 № 15П-1555/2014).
2. Арбитражный апелляционный суд признал осведомленность налогоплательщика о планируемой проверке, тогда как никто не явился в ФНС за получением решения. Сотрудник налоговых органов позвонил налогоплательщику, чтобы тот явился для получения решения о проведении проверки. Представитель компании не пришел за документом, однако, ему была выдана доверенность именно для получения решения (Постановление от 19.04.2012 № 09АП-7522/2012-АК по делу № А40-127791/11-99-541).

Читайте также статью ⇒ «Уточненная декларация по НДС: сроки подачи, образец заполнения«.

Законодательные акты по теме

Типичные ошибки

Ошибка: Налогоплательщик подает уточненную декларацию после того, как на предприятии была проведена выездная проверка, в ходе которой обнаружились ошибки в первичной декларации, из-за которых был снижен размер налога к уплате. Налогоплательщик рассчитывает на освобождение от ответственности.

Комментарий: Поскольку «уточненка» подавалась после проведения проверки, в ходе которой инспекторы ФНС обнаружили ошибки в первичной декларации сами, налогоплательщик не может быть освобожден от ответственности.

Ошибка: Налогоплательщик отказывается от получения решения о проведении выездной налоговой проверки, полагая, что пока он не получит документ на руки, он еще может подать уточненную налоговую декларацию и избежать ответственности.

Комментарий: Согласно п. 4 ст. 31 НК РФ, если имеются признаки того, что налогоплательщик знал о планируемой выездной проверке, он считается «узнавшим» о ней, вне зависимости от фактического получения решения ФНС.

Ответы на распространенные вопросы про самостоятельное уточнение налоговой декларации

Вопрос №1: Применяются ли предусмотренные статьей 81 НК РФ освобождающие от ответственности условия для освобождения от административной ответственности по статье 15.11 КоАП РФ?

Ответ: Да, если налогоплательщик был освобожден от ответственности перед налоговыми органами после предоставления уточняющей декларации, он будет освобожден и от административной ответственности за грубые нарушения требований к бухгалтерскому учету.

Вопрос №2: Будет ли налогоплательщик освобожден от ответственности, если он подает уточненную декларацию после того, как пришло требование о пояснении сведений, содержащихся в первичной декларации по налогу?

Ответ: Если опираться на судебную практику, то налогоплательщик будет привлечен к ответственности, поскольку подача уточенной декларации после получения требования от ФНС считается вынужденной мерой, не добровольной.